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詹卫军律师 詹卫军律师、注册税务师、会计师,民建湖南省委法制委员会委员,湖南省劳动人事争议仲裁委员会兼职仲裁员。具有精深的专业知识和丰富的实践经验,主要擅长常年法律+税务顾问,涉税刑事辩护,企业刑事合规、税务合规,股权法税咨询、... 详细>>

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典型案例

货物运输代理企业∶ 取得承运企业开具的运输发票,进项税额能否抵扣

货物运输代理服务企业作为中间商,取得运输企业向其开具的发票,能否据以抵扣增值税进项税额,一直是运输代理行业关注的热点问题。针对这一问题,实践中存在不同的观点,那么这些观点是否有道理呢?笔者结合个人的工作经验来进行分析,供读者参考。

案例:

开具6%税率发票,取得9%税率发票

近期,运输代理企业A公司签订了某项目的代理合同。合同约定,A公司采取全权代理的模式,为客户B公司将货物从甲市运输到乙市,全权负责货物的运输、装卸、仓储,并按照代理服务,向客户全额开具适用税率为6%的增值税专用发票。在项目进行过程中,A公司委托第三方运输企业C公司承运该批货物,取得了C公司开具的适用税率为9%的交通运输服务增值税专用发票,并据此抵扣了相应的增值税进项税额(假设不考虑发票填写不规范等其他因素)。

A公司取得C公司开具的增值税专用发票,能否据以抵扣增值税进项税额?这一问题在实务中引发了不同观点的讨论。

有观点认为,A公司取得增值税专用发票,不属于增值税暂行条例中规定的“不得抵扣情形”,可以据实抵扣。有观点认为,A公司作为中间商,取得运输企业C公司开具适用税率为9%的交通运输服务发票,不符合增值税发票抵扣链条原理,进项税额不能进行抵扣。还有观点认为,A公司的业务实质,应认定为无运输工具承运业务,应按照交通运输服务缴纳增值税,同时可以抵扣该笔进项税额。

分析:

如果抵扣,可能存在“高进低销”问题

从增值税进项税额抵扣的相关政策来看,增值税暂行条例第十条以及《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税 〔2016〕36号,以下简称“36号文件”)附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》,明确列举了不能抵扣增值税进项税额的项目。从上述政策来看,A公司取得运输发票进行进项税额抵扣,并未在上述规定的“不得抵扣进项税额”项目内。正因此,上述第一种观点认为可以据实抵扣。但笔者认为,这种观点有待商榷。

在运输业务环节,C公司从A公司处收到款项,并向其开具适用税率为9%的交通运输服务发票。在运输服务对象为自己的前提下,A公司取得C公司开具的增值税专用发票,相应的增值税进项税额可以抵扣,并没有问题。

但问题的焦点在于,实际接受运输服务的对象是B公司,A公司只是为其提供代理服务。从业务循环上看,运输代理公司A公司与客户签订的是全权代理合同,按照合同约定总金额,向客户开具适用税率为6%的代理服务增值税专用发票。此后,A公司与C公司签订委托协议,委托其代为运输客户的货物,并向其支付资金。这种情况下,如果A公司可以凭C公司开具的适用税率为9%的交通运输发票,计算抵扣相应的增值税进项税额,却又按照6%的税率,计算确认销项税额,将存在“高进低销”的问题。

观点:

扮演双重角色,不能“一”扣了之

笔者认为,要解决这个问题,最关键的还是应结合货物运输整个过程的业务实质,来进行分析。

36号文件附件1《营业税改征增值税试点实施办法》规定,货物运输代理服务,指接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或者船舶经营人的委托,以委托人的名义,为委托人办理货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊等相关手续的业务活动,属于商务辅助服务中的经纪代理服务。36号文件同时规定,无运输工具承运业务,指经营者以承运人身份与托运人签订运输服务合同,收取运费并承担承运人责任,然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动,应按照交通运输服务计算缴纳增值税。从业务实质上看,A公司以承运人身份与客户B公司签订合同,并在货物从甲市运输到乙市的过程中,全权负责货物的运输、装卸和仓储。在具体运输过程中,A公司又委托C公司负责实际承运。据此,A公司在此货物运输服务链条中,扮演着提供货物运输代理服务和无运输工具承运服务的双重角色。

基于此,笔者认为A公司应根据合理的分配原则,分别确认其提供货物运输代理服务和无运输工具承运服务的销售额,并分别向B公司开具适用税率为6%的代理服务发票,以及适用税率为9%的交通运输服务发票;A公司可凭C公司开具的适用税率为9%的交通运输服务发票,计算抵扣相应的增值税进项税额。

需要提醒的是,鉴于这一问题在实务中存在不同观点,笔者建议相关企业遇到这一问题时,应提前与主管税务机关就具体涉税处理方式进行沟通。在未得到明确答复前,应谨慎进行税务处理,防止不确定性风险。

来源:中国税务报

作者:姜涛  单位:国家税务总局长春市税务局第一税务分局


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